Odchylenia od budżetu – czy liczyć je kwotowo, czy procentowo?

Jak liczyć odchylenia od budżetu?

Warto zacząć od tego, że budżet jest narzędziem, które jest bardziej zarządcze, niż finansowe. Jeśli przyjrzeć się mu bliżej, to odpowiada on każdej z funkcji zarządzania, czyli planowaniu, organizowaniu, motywowaniu i kontroli.

• Planowanie – w sposób oczywisty zbiera wszystkie założenia planu i przelicza je na wspólny, pieniężny mianownik.
• Organizowanie – zbiera wokół zaplanowanych celów wszystkie niezbędne im zasoby i środki. Dzięki budżetowi będziemy wiedzieć, co jest nam potrzebne i co musimy zrobić, jeśli nie mamy wystarczających zasobów.
• Motywowanie – przydzielenie celów i powiązanie ich z benefitami z tytułu ich realizacji (świetne źródło danych do systemów motywacyjnych).
• Kontrola – odbywa się poprzez analizę odchyleń, identyfikowanie ich przyczyn i wdrażanie planów korygujących.

Zarządzanie przez wyjątki

Kontrola budżetowa może bardzo dobrze wpisać się w metodykę zarządzania przez wyjątki. W jej ramach, osoba zarządzająca definiuje miary, na których chce się skupić (zwykle takie, które traktuje, jako krytyczne dla swojego obszaru działania) i monitorując ich zachowanie, podejmuje działania zarządcze tylko wtedy, gdy ich odchylenie od ustalonego celu przekracza pewien zakres. W korporacyjnym żargonie mówi się: focus on reds (skup się na negatywnych różnicach), a ja dodałbym focus on significant reds (czyli na tych różnicach, które mają naprawdę znaczenie).

 

Dobry proces zarządzania powinien być zorientowany na obszary, gdzie osiąga się rzeczywiste efekty i nie powinien być skupiony tam, gdzie poświęcony nakład pracy nie wnosi dużej wartości dodanej. W analizie odchyleń działa to podobnie – jak w każdym innym obszarze, zasada Pareto (80/20) świetnie się sprawdza. Pojawia się więc pytanie: kiedy powinniśmy zacząć interesować się odchyleniami i czy pochylać się nad każdym z nich?

Zamknęliśmy miesiąc, mamy komplet informacji o przychodach i kosztach. Porównujemy wykonanie z budżetem i dostajemy w rezultacie zestaw kontrolek świecących się albo na zielono, albo na czerwono. Przyjęliśmy jakiś poziom istotności i jesteśmy gotowi do działań korygujących. Zanim jednak zaczniemy, warto się zastanowić, czy wybraliśmy dobre odchylenia do analizy i czy zasadnym jest wytoczenie ciężkich dział (chyba, że naszym wrogiem jest Chuck Norris, ale wtedy musimy najpierw dowiedzieć się, że to z nim mamy do czynienia).

Mechanika liczenia odchylenia od budżetu

Mechanika liczenia odchylenia od budżetu jest na pierwszym etapie dość prosta – można to robić albo metodą procentową, albo liczyć wartość bezwzględną odchylenia (w kolejnym kroku analizę rozbija się na przyczyny – o tej metodologii opowiadam szerzej na jednym z webinariów poświęconych budżetowaniu). Która z nich jest lepsza? Cóż… to zależy:

• Podejście procentowe – wydaje się mieć największy sens, ponieważ ustawiając metodykę zarządzania przez wyjątki ustawiamy sobie procentowy próg rentowności, powyżej którego reagujemy i uaktywniamy się, jeśli zostanie on przekroczony. Pamiętać jednak należy, że jeśli zabudżetowana jednostka wynosi 1, to osiągnięcie wyniku w wartości 2 będzie oznaczało 100% odchylenia. Brzmi strasznie i na pewno motywuje do natychmiastowego działania, ale czy ma to sens, jeśli ta jednostka jest częścią budżetu o wartości 1000? W tym przypadku będzie ona całkowicie nieistotna. To dość poważna wada podejścia procentowego, bowiem często niematerialne zmiany niewielkich kwot wyglądają groźnie w ujęciu procentowym.
• Podejście kwotowe – tu z kolei pojawia się problem, jeśli w analizowanym obszarze odchylenia od budżetu mamy do czynienia z dużym odchyleniem kwotowym, które wydaje się być nieistotne procentowo. Jeśli jednak to odchylenie pojawia się w tej części rachunku wyników, która jest bardzo istotna dla całego wyniku firmy (bo na przykład stanowi znaczną część kosztów), to duże kwotowo, ale niewielkie procentowo odchylenie może sprowadzić zysk firmy pod wodę. Z drugiej strony, czasem wielkie kwoty będą rzeczywiście nieistotne procentowo i chociaż są duże, to w skali dużych wartości w rachunku wyników wciąż nie ma sensu się nad nimi pochylać.

 

Koszty stałe i zmienne

Z pracy z moimi partnerami biznesowymi, bardzo dobrze pamiętam dyskusje z jednym z dyrektorów, który co miesiąc pytał mnie, dlaczego niektóre koszty rosną o dość istotny procent w porównaniu do budżetu. Działo się to w warunkach sprzedaży, która co miesiąc przekraczała budżetowe cele. Aby dobrze odpowiedzieć na to pytanie, warto zdać sobie sprawę z natury kosztów, które mogą być stałe lub zmienne. Te pierwsze zazwyczaj nie ulegają wahaniom w krótkim terminie (a jeśli jednak mamy różnice, to rzeczywiście warto się na nimi pochylić), te drugie zaś zazwyczaj będą się zmieniały wraz z poziomem sprzedaży (dzieje się tak z robocizną, usługami i materiałami, które są bezpośrednio związane ze sprzedażą).

W przypadku kosztów zmiennych, sam fakt odchylenia kosztowego nie będzie miał znaczenia tak długo, jak długo zachowany jest jego związek ze sprzedażą (czyli: jeśli sprzedaż rośnie o 5%, to koszty zmienne powinny wzrosnąć w podobnym zakresie). W analizie takich odchyleń istotne jest więc skupianie się nad tym, co wykracza poza tę relację (zmianę kosztów wynikającą ze zmiany sprzedaży nazywamy w analizie odchyleń efektem wolumenu), bo ona będzie oznaczała, że w kosztach mamy jakieś nieefektywności.

Brak rozróżnienia pomiędzy kosztami stałymi i zmiennymi, może nas również wpędzić w pułapkę spokojnego snu w sytuacji, gdy w kosztach zaczyna się dziać coś niepokojącego. Pamiętać należy, że jeśli firma zwiększa działalność, to koszty zmienne idą w ślad za sprzedażą, a koszty stałe zwykle zachowują się stabilnie, co oznacza, że całkowity koszt np. na jednostkę produktu lub usługi powinien spadać. Jeśli się tak nie dzieje, oznacza to, że albo koszty zmienne rosną nieproporcjonalnie szybciej, albo zwiększają się koszty stałe.

 

W Sytuacji 1 zmiana kosztów zmiennych nastąpiła dokładnie o taki sam procent, jak zmiana związanych z nimi przychodów, co powoduje, że ich wartość na jednostkę sprzedaży wygląda dokładnie tak samo, jak w budżecie. Jednocześnie koszty stałe nie zmieniają się, więc ich udział na jednostkę zwiększonej sprzedaży spada. Spada również całkowity koszt na jednostkę, bo zwiększona sprzedaż wpływa na poprawę alokacji kosztów stałych.

W Sytuacji 2, koszty stałe wzrosły, ale ponieważ wzrosła także sprzedaż, to ich udział na jednostkę sprzedaży nadal jest taki sam, jak w budżecie. To często mylny sygnał dla osoby analizującej odchylenia, bo może ona odnieść wrażenie, że nic się nie stało. Trzeba tu jednak pamiętać, że koszty stałe nie powinny się zmieniać wraz ze sprzedażą. Tak więc ten sam poziom kosztu całkowitego w porównaniu do budżetu nie jest dobrą informacją, ewidentnie w strukturze kosztów coś się dzieje.

W Sytuacji 3, koszty zmienne rosną szybciej, niż rośnie sprzedaż, co wpływa również na koszt całkowity. Warto skupić się na różnicy przekraczającej bezpośrednią relację kosztu ze sprzedażą, bo może ona oznaczać nieefektywność w kosztach zmiennych, którą trzeba wyeliminować.